Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Что относится к внереализационным расходам и доходам». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Определение всех статей прибыли – довольно сложная и громоздкая задача, в которой нелегко избежать ошибок. Рассмотрим самые распространенные трудности, возникающие при признании доходов внереализационными, и также проанализируем, как их эффективнее избежать.
Признание расходов внереализационными
Важность отнесения трат именно к этому виду расходов помогает в снижении налоговой базы по налогу на прибыль.
Списание расходов выполняется по одному из двух методов, и для каждого в НК РФ установлена своя процедура:
- при методе начисления нужно пользоваться п.7 ст. 272 НК РФ;
- для кассового метода предусмотрена процедура, описанная в п.3 ст. 273 НК РФ.
От выбора метода зависит момент признания расходов: в первом случае это дата документального подтверждения основания, а в случае применения кассового метода – фактическое наступление события.
Необходимо, чтобы расходы имели обязательное документальное подтверждение, это требование четко прописано в НК РФ. Каким именно будет это подтверждение, приходится решать в каждом конкретном случае.
Например, при списании как внереализационного расхода убытков от произошедшего пожара в данном периоде подтверждением может служить один из документов:
- справка, выданная противопожарной службой (государственным органом);
- протокол с места происшествия;
- акт установления причины пожара;
- инвентаризационные акты и т.п.
Комментарий к ст. 265 НК РФ
Помимо расходов, связанных с реализацией, в целях налогообложения прибыли учитываются внереализационные расходы, соответствующие критериям пункта 1 статьи 252 НК РФ: существенными условиями признания их в целях налогообложения прибыли являются экономическая обоснованность расходов, факт наличия соответствующих оправдательных документов, служащих основанием для признания таких расходов, а также связь с деятельностью, направленной на получение доходов.
Внимание!
При осуществлении хозяйственной деятельности имеют место ситуации, когда хозяйствующие субъекты осуществляют арендные правоотношения в рамках договора аренды, который в силу тех или иных причин не зарегистрирован в установленном законом порядке, при этом хозяйствующий субъект учитывает арендные платежи в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций.
В данной ситуации официальные органы и суды придерживаются различной позиции.
Так, в письме Минфина России от 12.07.2006 N 03-03-04/2/172 указано, что если договор аренды прошел государственную регистрацию, то расходы организации на оплату аренды учитываются с момента такой регистрации. Вместе с тем в случае, если в соответствии с пунктом 2 статьи 425 ГК РФ условия договора распространены на период с момента передачи объекта аренды потенциальному арендатору, то арендные платежи по зарегистрированному или находящемуся на государственной регистрации договору принимаются в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций с момента получения объекта в пользование.
Однако необходимо иметь в виду, что в судебной практике имеется противоположная позиция.
Суть дела.
Налоговым органом была проведена выездная налоговая организации по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, о чем составлен акт.
По результатам проверки налоговым органом принято решение, которым организации предложено уплатить налог на прибыль, пени по налогу на прибыль, штраф. Не согласившись с данным решением, организация в порядке, установленном статьями 101.2 и 138 НК РФ, обратилась в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой, который оставил без изменения решение, а жалобу без удовлетворения.
Не согласившись с решением налогового органа, заявитель обжаловал его в арбитражный суд.
В ходе проверки налоговый орган сделал вывод о неправомерном включении организацией в расходы затрат по арендным платежам по договору аренды, что повлекло доначисление налога на прибыль.
Позиция суда.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами (затратами) понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Как видно из материалов дела, между организацией (арендатор) и сторонним лицом (арендодатель) был подписан договор аренды нежилого помещения, согласно которому арендодатель предоставил арендатору часть встроенного нежилого помещения для использования под офис.
Факт оплаты арендных платежей подтверждается представленными в материалы дела платежными поручениями, актами сверки взаимных расчетов.
Налоговый орган в кассационной жалобе указывает, что договор аренды в нарушение статьи 2 Федерального закона N 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» не был зарегистрирован в установленном законом порядке. Таким образом согласно статье 167 ГК РФ он должен быть признан ничтожным, следовательно, затраты по аренде нежилых помещений не могут быть отнесены на расходы.
Недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения.
При недействительности сделки каждая из сторон обязана возвратить другой стороне все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре (в том числе тогда, когда полученное выражается в пользовании имуществом, выполненной работе или предоставленной услуге) возместить его стоимость в деньгах, если иные последствия недействительности сделки не предусмотрены законом.
При этом законодательством закреплена обязанность осуществлять оплату за пользование имуществом в такой ситуации, а также при условии того, что такое имущество было использовано для целей извлечения прибыли, а соответственно, его использование было экономически обоснованно, расходы по уплате платежей за пользование данным имуществом подтверждены платежными поручениями и актами сверки, составленными в соответствии с требованиями действующего законодательства, правомерно указали, что у налогового органа отсутствовали основания для исключения данных расходов из состава внереализационных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
(По материалам Постановления ФАС Поволжского округа от 05.03.2010 N А12-12633/2009.)
Внимание!
В подпункте 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ указаны расходы в виде процентов по долговым обязательствам.
Внимание!
В хозяйственной деятельности имеют место ситуации, когда налогоплательщик использует проценты по кредиту или займу, которые используются для выдачи беспроцентных займов иным лицам.
В такой ситуации не имеется четкой позиции относительно правомерности или неправомерности учета таких расходов для целей налогообложения прибыли.
Не учитываемые для целей НУ
| Наименование | Вид прочих доходов и расходов | НУ |
| Информационные услуги (не учит. в НУ) | Прочие внереализационные доходы (расходы) | Нет |
| Материальная помощь (не учит. в НУ) | Прочие внереализационные доходы (расходы) | Нет |
| Штрафы, пени, перечисляемые в бюджет | Налоги и сборы | Нет |
| Переоценка внеоборотных активов | Переоценка внеоборотных активов | Нет |
| Списание выделенного НДС на прочие расходы | Прочие косвенные расходы | Нет |
Проценты к получению (к уплате)
| Наименование | Вид прочих доходов и расходов | НУ |
| Проценты к получению (уплате) | Проценты к получению (уплате) | Да |
| Проценты по займам сотрудникам | Проценты к получению (уплате) | Да |
| Проценты, начисленные в соответствии со статьей 269 | Проценты, начисленные в соответствии со статьей 269 | Да |
Перечень внереализационных доходов
Другой подход к определению этой формы прибыли – перечисление возможных типов доходов, которые ст. 250 НК относит к внереализационным:
- прибыль, полученная от долевого участия в других объединениях (если на дивиденды покупаются дополнительные акции, то это поступление исключается из внереализационных);
- выплаченные фирме пени, штрафы, неустойки по договорам (или даже еще не выплаченные, а только присужденные или признанные должником);
- полученные компенсации за ущерб или убыток;
- выплаты по страховке;
- прибыль от сдачи материальных активов или недвижимости в аренду или субаренду (кроме тех ситуаций, когда эта деятельность является основной для фирмы – тогда это уже доход от оказания услуг);
- активы, получаемые бесплатно, например, при дарении;
- прошлая прибыль, проведенная отчетным годом;
- стоимость излишков имущества, зачисляемых на баланс по итогам очередной инвентаризации;
- выплаты задолженностей по кредитам и депонентам, срок давности которых уже вышел («неожиданно возвращенный долг»);
- прибыль от разницы в курсе валют;
- результат дооценивания активов;
- некоторые другие.
Прочие доходы в бухгалтерском учете
Перечень прочих доходов приведен в пункте 7 ПБУ 9/99 и является открытым. Прочими доходами являются:
- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации;
- поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
- поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);
- прибыль, полученная в результате совместной деятельности;
- поступления от продажи ОС и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;
- проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке;
- штрафы,пени, неустойки за нарушение условий договоров;
- активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;
- поступления в возмещение причиненных организации убытков;
- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;
- суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;
- курсовые разницы;
- сумма дооценки активов;
- прочие доходы.
Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10. 2000 № 94н, для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы».
К счету 91 «Прочие доходы и расходы» рекомендуется открывать следующие субсчета:
- 91–1 «Прочие доходы»;
- 91–2 «Прочие расходы»;
- 91–9 «Сальдо прочих доходов и расходов».
Поступления активов, признаваемых прочими доходами, учитываются на субсчете 91–1 «Прочие доходы». Субсчет 91–9 предназначен для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.
Учет на счете 91 ведется следующим образом. Накопительно в течение отчетного года производятся записи по субсчетам 91–1 и 91–2. Каждый месяц определяется сальдо прочих доходов и расходов сопоставлением оборотов по дебету субсчета 91–2 и кредиту субсчета 91–1, которое затем списывается с субсчета 91–9 на счет 99 «Прибыли и убытки». То есть счет 91 сальдо на отчетную дату не имеет.
Не забудьте включить эти доходы во внереализационные
Налогоплательщики нередко упускают некоторые виды прибыли, которые тоже относятся к внереализационной, тем самым вольно или невольно занижая налоговую базу. Тем не менее, эти поступления в бюджет организации включаются во внереализационные доходы:
- проценты по выданным займам, вкладам, долговым распискам (как в отношениях с контрагентами, так и с Центробанком);
- рыночная стоимость материалов, полученных в результате демонтажа списанного имущества;
- полученные фирмой благотворительные взносы и целевые пожертвования, использованные по заявленному назначению;
- оценка списанной и возращенной печатной продукции;
- коррекция вычисленной прибыли вследствие изменения методов расчета;
- плюсовая разница вычетов и акцизов.
Отражение продаж (реализации) и прочего выбытия оборотных активов
Продажа и прочее выбытие материалов, работ и услуг, не относящихся к обычной деятельности организации оформляется в учете примерно также как и выбытие внеоборотных активов. Различие — в корреспондирующих счетах и в том, что суммы стоимости выбывающего имущества не уменьшаются. Ранее стоимость такого имущества могла быть уточнена посредством проведения уценки или дооценки с отнесением результатов на счет 14 «Переоценка материальных ценностей». В новом Плане счетов счет «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» имеет принципиально другое назначение — резерв создается с отнесением сумм на счет учета прочих расходов (91). В конце года остаток неиспользованного резерва списывается на увеличение прочих доходов. То есть счета учета имущества при фактическом снижении (или увеличении) их стоимости не затрагиваются. Результаты такого изменения рыночной цены имущества определяются непосредственно при его продаже — на счете 91, или при списании в производство — опосредованно через снижение рыночной стоимости готовой продукции, выполненных работ или оказанных услуг.
Резерв сомнительных долгов
Для начала следует уточнить сам термин. Сомнительным долгом называется любая задолженность, возникшая после реализации товаров и услуг, при условии, что она не погашена в установленные сроки, не обеспечена залогом, гарантией, поручительством.
Расходы налогоплательщика включаются во внереализационные в последний день месяца и учитываются при расчете НПП. Исключение составляют суммы задолженности по выплате процентов. Если налогоплательщик решил создать резерв, то все списания будут осуществляться за счет этого фонда.
Сумма резерва определяется на конец каждого месяца по данным инвентаризации дебиторской задолженности и рассчитывается одним из таких способов:
- по задолженности, срок которой превышает 90 дней, создается 100% резерв;
- по суммам со сроками оплаты 45-90 дней формируется 50% резерв;
- по всем остальным долгам резерв не формируется.
Статья 120 «Внереализационные доходы»
В состав внереализационных доходов входит:
- выплата штрафов, пени, неустоек;
- прибыль от возмещения доставленных расходов;
- прибыль за прошлый периода;
- сумма денежных обязательств, по которым закончилось время искового срока;
- разность курсов, возникшая при переоценке собственности и обязанностей, выраженных в иностранной валюте;
- сумма дооценки активов по итогам переоценки;
- цена на принятую к учету имущества, относящегося в излишкам;
- сумма доходов отчетного времени, которая связанна с получением начиная с 01. 01. 2000 г. безвозмездных активов.
Чтобы схематично представить, что такое внереализационные доходы можно рассмотреть динамику внереализационного дохода одной фирм.
Как видим из графика, внереализационные доходы могут меняться в течении года, но не существенно.
Как учесть судебные издержки в налоговом учете по налогу на прибыль
Судебные расходы учитываются во внереализационных расходах (пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ).
К судебным расходам относятся, например (ч. 1 ст. 88, ст. 94 ГПК РФ, ст. ст. 101, 106 АПК РФ, ч. 1 ст. 103, ст. 106 КАС РФ, п. п. 2, 4 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 21.01.2016 N 1, Письмо Минфина России от 10.07.2015 N 03-03-06/39817):
- госпошлина;
- почтовые расходы, которые связаны с рассмотрением дела в суде;
- оплата услуг представителей;
- затраты на досудебное урегулирование спора с контрагентом, если законом или договором предусмотрен претензионный или иной обязательный досудебный порядок урегулирования разногласий;
- иные расходы, которые понесены при участии в деле.
Судебные расходы учитываются при методе начисления в следующем порядке:
- госпошлина — на дату подачи обращения в суд (п. 2 ст. 8, п. 10 ст. 13, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ, Письмо Минфина России от 22.12.2008 N 03-03-06/2/176);
- другие расходы — на дату расчета по договору, на дату, когда вам предъявлен документ об оплате услуг (на дату составления этого документа (Письмо Минфина России от 03.11.2015 N 03-03-06/1/63478)), или на последнее число отчетного (налогового) периода (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).
При кассовом методе судебные расходы учитываются на дату их фактической оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ).
В целях налогообложения для учета некоторых внереализационных доходов применяются следующие статьи Налогового кодекса:
ПРИМЕР
Доход от выбытия фиксированных активов
В течение отчетного налогового периода компания (плательщик НДС, применяющая общеустановленный режим налогообложения (ОУР)) продала оборудование, числящееся в составе основных средств и фиксированных активов II группы (обычно компания не торгует таким оборудованием).
Имеется следующая информация:
– первоначальная стоимость оборудования – 1 400 000 тенге;
– сумма накопленной амортизации на дату продажи – 400 000 тенге;
– стоимость продажи – 1 456 000 тенге (с учетом НДС);
– стоимостный баланс II группы на начало налогового отчетного периода – 850 000 тенге;
– поступление фиксированных активов II группы в течение отчетного периода (первоначальная стоимость без учета НДС) – 85 000 тенге;
– последующие затраты по фиксированным активам II группы капитального характера – 200 000 тенге.
Как учесть данную операцию в налоговом и бухгалтерском учете?
Анализ
Налогообложение
Перечень внереализационных доходов
Другой подход к определению этой формы прибыли – перечисление возможных типов доходов, которые ст. 250 НК относит к внереализационным:
- прибыль, полученная от долевого участия в других объединениях (если на дивиденды покупаются дополнительные акции, то это поступление исключается из внереализационных);
- выплаченные ]пени[/anchor], штрафы, неустойки по договорам (или даже еще не выплаченные, а только присужденные или признанные должником);
- полученные компенсации за ущерб или убыток;
- выплаты по страховке;
- прибыль от сдачи материальных активов или недвижимости в аренду или субаренду (кроме тех ситуаций, когда эта деятельность является основной для фирмы – тогда это уже доход от оказания услуг);
- активы, получаемые бесплатно, например, при дарении;
- прошлая прибыль, проведенная отчетным годом;
- стоимость излишков имущества, зачисляемых на баланс по итогам очередной инвентаризации;
- выплаты задолженностей по кредитам и депонентам, срок давности которых уже вышел («неожиданно возвращенный долг»);
- прибыль от разницы в курсе валют;
- результат дооценивания активов;
- некоторые другие.
Как учитывать доходы и расходы по договорам займа ценными бумагами?
На основании статьи 282.1 НК РФ налогоплательщики обязаны вести обособленный налоговый учет по ценным бумагам, переданным/полученным в рамках займов ценными бумагами. Как и в случае с операциями РЕПО, учет необходимо вести по каждому такому займу отдельно. При этом обязательства (требования) по возврату займа, выданного/полученного в иностранной валюте, возникающие у заемщика (заимодавца), не подлежат переоценке в связи с изменением ЦБ официальных курсов инвалют к российскому рублю. В то же время, чтобы вести учет по указанной статье, договор займа ценными бумагами должен соответствовать двум требованиям:
- в нем предусмотрена выплата процентов в денежной форме;
- срок его действия не более одного года.
Финансовый результат при заключении такого договора должен определять не кредитор, а заемщик. При этом проценты, подлежащие получению (уплате), кредитор должен признать в качестве внереализационного дохода, а заемщик – в качестве внереализационного расхода. Несколько иной порядок учета расходов и доходов применяется в случае, когда договор займа не имеет определенного срока возврата ценных бумаг или заключен договор займа с открытой датой (до востребования), а с даты начала займа прошло более одного года. Тогда у кредитора появляются доходы от реализации ценных бумаг, переданных по договору займа. Они рассчитываются, исходя из рыночной (расчетной) цены ценных бумаг, которая определяется на дату начала займа в соответствии со статьей 280 НК РФ. Заемщик, тем временем, для целей налогообложения использует внереализационные доходы, исчисляемые исходя из рыночной (расчетной) стоимости ценных бумаг на дату начала займа. При последующей реализации этих ценных бумаг расходы на их приобретение признаются равными сумме дохода, включенного в налоговую базу согласно статье 250 НК РФ. Таким же образом нужно учитывать расходы и доходы, если:
- превышен годовой срок возврата ценных бумаг, то есть, нарушены условия договора займа;
- вместо ценных бумаг кредитор получил от заемщика денежные средства или иное отличное от ценных бумаг имущество в счет исполнения обязательств.
При этом в случае неисполнения или неполного исполнения обязательств по возврату ценных бумаг налогоплательщики обязаны пользоваться правилами учета, прописанными в пункте 1 статьи 282 НК РФ для операций РЕПО.
Убытки – это тоже расходы?
Средства, потерянные или недополученные в отчетном периоде, тоже могут относиться к внереализационным расходам, если соответствуют их критериям. К таковым НК РФ относит:
- любые убытки, которые были получены ранее, но выявлены именно в отчетный период (не забудьте уточнить налоговую декларацию!);
- не погашенная задолженность, которая признана безнадежной (не имеющая обеспечения, просроченная);
- результаты простоя производства по внутренним причинам;
- убытки, причиненные чрезвычайными ситуациями, катастрофами, стихийными бедствиями, катаклизмами и пр.;
- траты на ликвидацию последствий таких ситуаций;
- выявленную ревизией недостачу без возможности установить виновное лицо;
- другие подходящие под определение убытки.